Cuentas Anuales: aplicación y análisis: El Estado de Cambios en el Patrimonio Neto (I)

Con la Reforma Contable realizada en nuestro país y, sus manifestaciones más recientes –Reforma Mercantil, Ley 16/2007, y la aprobación del Nuevo Plan General de Contabilidad (NPGC), se contemplan las Cuentas Anuales –vehículo de transmisión de la información contable suministrada por las empresas- con dos nuevos estados o documentos contables a incorporar a los tradicionales (Balance, Pérdidas y Ganancias y Memoria): el Estado de Cambios en el Patrimonio Neto (ECPN) y el Estado de Flujos de Efectivo (EFE).

El ECPN pone de manifiesto, según se desprende de su denominación, las variaciones experimentadas por el patrimonio neto de la empresa. Variaciones que serán explicitadas cuantitativa y cualitativamente en lo que respecta a su naturaleza y causas tanto económicas como contables. Podría configurarse con el siguiente detalle:

Cambios Patrimonio neto	● El incremento o disminución en sus activos netos durante el ejercicio, excepto por los cambios que sean consecuencia de transacciones con sus socios en su calidad de tales, y los costes de transacción directamente relacionados con esas transacciones.
	● El importe total de los ingresos y los gastos, incluidos los resultados –ganancias o pérdidas- generados por las actividades de la entidad en el ejercicio.

En relación con su contenido, la NIC 1 (Presentación de Estados Financieros) contempla dos opciones en la configuración del ECPN, atendiendo a las operaciones que la empresa realiza, a saber:

Incidiendo en el efecto que generan, o bien
Centrando la atención en el origen de las mismas

El nuevo plan contable ha optado por la segunda de las opciones mostrando como se expresa en el esquema siguiente:

De esta forma en el ECPN se mostrará la variación experimentada por el patrimonio neto según las operaciones que constituyen su origen; así, todas las transacciones o hechos que constituyan ingresos o gastos –registrados en pérdidas y ganancias, o en patrimonio neto- se presentarán en la primera parte (estado de ingresos y gastos reconocidos) y todas las operaciones con los propietarios se mostrarán en la segunda parte (estado total de cambios en el patrimonio neto).

El Estado de Ingresos y Gastos Reconocidos (EIGR)

Recoge los ingresos y gastos devengados en el ejercicio y por diferencia el saldo global de los ingresos y gastos reconocidos, recogiendo separadamente las transferencias que se hayan realizado durante el ejercicio a la cuenta de pérdidas y ganancias de acuerdo con los criterios fijados en las correspondientes normas de registro y valoración. Su composición se puede comprobar en el esquema siguiente:

Ingresos Y gastos imputados al patrimonio neto	ü Las variaciones en el valor razonable de activos financieros disponibles para la venta.
	ü Las ganancias o pérdidas de los instrumentos de cobertura que se hayan determinado como eficaz en las coberturas: o de flujos de efectivo o de la inversión neta en negocios en el extranjero
	ü Las diferencias de cambio de partidas no monetarias valoradas a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, como las inversiones de patrimonio clasificados como activos financieros disponibles para la venta.
	ü Las diferencias de conversión que se produzca en la conversión de las cifras de la moneda funcional a la de la presentación.
	ü La contrapartida de los activos y pasivos por impuesto diferido relacionados con transacciones reconocidas directamente en el patrimonio neto.
	ü La recepción de subvenciones, donaciones y legados que tengan la consideración de no reintegrables.
	ü La variación en el cálculo del valor actual de las retribuciones post-empleo comprometidas o, en su caso, del activo afecto, debida a pérdidas y ganancias actuariales.
	ü La variación (positiva o negativa) en el valor razonable de determinados activos no corrientes mantenidos para la venta (en particular, activos financieros disponibles para la venta).
	ü En relación con las participaciones en empresas del grupo, asociadas y multigrupo con ajustes en el patrimonio neto previos a la citada calificación, por las: o Pérdidas por deterioro de valor y su recuperación, y o Las transferencias a pérdidas y ganancias de los anteriores ajustes valorativos en caso de deterioro.

Los gastos e ingresos relacionados, es sabido que se registran en los nuevos grupos (8 y 9) del plan, por ello, esta primera parte del ECPN, puede considerarse:

La “cuenta de resultados” de los grupos 8 y 9.
Y, en cierta medida, como el depósito de los resultados obtenidos por la empresa pero no realizados

En relación con la presentación, de esta primera parte del ECPN, el nuevo plan lo recoge de la siguiente forma:

Estado de Ingresos y Gastos reconocidos	Notas	200X	200X-1
A) Resultado de la Cuenta de Pérdidas y Ganancias.
Ingresos y Gastos imputados directamente al patrimonio neto. I. Por valoración de instrumentos financieros. 1. Activos financieros disponibles para la venta. 2. Otros ingresos/gastos. II. Por coberturas de flujos de efectivo. III. Subvenciones donaciones y legados. IV. Por ganancias y pérdidas actuariales y otros ajustes. V. Efecto impositivo.
B) Total Ingresos y Gastos imputados directamente al Patrimonio Neto (I+II+III+IV+V)
Transferencias a la cuenta de Pérdidas y Ganancias. VI. Por valoración de instrumentos financieros. 1. Activos financieros disponibles para la venta 2. Otros ingresos/gastos. VII. Por coberturas de flujos de efectivo. VIII. Subvenciones donaciones y legados. IX. Efecto impositivo.
C) Total Transferencias a la Cuenta de Pérdidas y Ganancias (VI+VII+VIII+IX)
TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS (A+B+C)